Aplicação da redução de base de cálculo do ICMS na operação de importação de mercadorias

A Constituição Federal prevê, no inciso II do artigo 155, o Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS), ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.

A previsão constitucional revela o amplo campo de incidência do imposto, que acarreta a multiplicidade de legislações estaduais (27), e, por consequência, uma quantidade colossal de obrigações acessórias. Observam-se os seguintes fatos ensejadores da incidência do ICMS:

Operação de circulação de mercadorias;

a) Prestação de serviço de transporte interestadual e intermunicipal;

b) Prestação onerosa de serviço de comunicação, e

c) Importação de mercadoria.

A legislação que fixa a incidência do ICMS também prevê hipóteses em que o imposto não será exigido total ou parcialmente, e tais hipóteses ocorrem diante das previsões relativas aos benefícios fiscais que, em relação ao ICMS, além de outras hipóteses constituem-se na isenção e redução de base de cálculo.

Em breve resumo, a concessão de benefícios depende de expressa autorização do Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ), que congrega a deliberação de todos os secretários de fazenda estaduais para que, mediante acordo unânime, autorizem a concessão de isenção e/ou redução de base de cálculo, mediante a edição de Convênio ICMS. 

A redução de base de cálculo é comumente denominada de isenção parcial, tendo em vista que parte da operação será tributada e parte não se sujeitará ao imposto.

Conforme descrito incialmente, o ICMS incide sobre “operações relativas à circulação de mercadorias”. Além do termo “operações”, os termos “saídas” e “entradas” também são amplamente utilizados nas legislações que concedem reduções de base de cálculo, sendo possível identificar as seguintes expressões:

a) Fica reduzida a base de cálculo do imposto incidente em operação interna ou interestadual ...;

b) Fica reduzida a base de cálculo do imposto incidente nas operações internas ...;

c) Fica reduzida a base de cálculo do imposto incidente nas saídas interestaduais ...;

d) Na saída de (...) a base de cálculo do imposto fica reduzida...;

e) Fica reduzida a base de cálculo do imposto incidente nas operações ...;

f) Fica reduzida a base de cálculo do imposto incidente nas saídas internas.

O fisco paulista, através de Resposta à Consulta, fixa o entendimento no sentido de que a operação de importação, que consiste na entrada de mercadoria de exterior em território nacional, é uma operação interna, para efeitos de tributação. Tal posicionamento define qual alíquota será utilizada para cálculo do ICMS devido na importação, bem como determina como deve ser aplicado o benefício da redução de base de cálculo previsto na legislação.

A aplicação dependerá, necessariamente, do termo previsto no dispositivo legal que prevê a redução de base de base de cálculo. Assim, se o dispositivo legal prevê a redução para: “saídas interestaduais”, “Na saída” e “saídas internas” , na importação não será aplicada a redução de base de cálculo, pois a operação de importação é uma entrada interna, ou seja, o seu conceito não se adequa aos termos indicados: “saídas interestaduais”, “Na saída” e “saídas internas”.

Caso o dispositivo legal prescreva que a redução de base de cálculo é aplicada para:  “operação interna”, “operações internas” e “nas operações” , na operação de importação será aplicada a redução de base de cálculo, tendo em vista que tais termos abrangem a operação de importação que é interna e de entrada. Importa observar que o termo “operações” contempla as operações internas, interestaduais, entrada e saída.

Conforme já indicado, o fisco paulista construiu o indicado entendimento em Respostas à Consulta, especificamente nas Respostas 452/2011 e 5222/2015, nas quais observa-se que a expressão “operação interna” abrange o procedimento de importação. 

A Resposta à Consulta 452/2011, além de esclarecer o sentido do termo “operações”, para efeitos de aplicação do benefício da redução de base de cálculo, também exemplifica o cálculo do ICMS devido na importação, esclarecendo que, mesmo na hipótese da redução de base de cálculo, haverá a inclusão do “ICMS por dentro” para definir a base de cálculo.

Neste ponto, a Resposta produzida pelo fisco contém importante esclarecimento sobre qual valor do ICMS que será inserido no valor final da importação, que será o valor da carga tributária e não o valor correspondente ao da alíquota.

Tomando o exemplo contido na Resposta, na importação de uma mercadoria sujeita à alíquota interna de 12% e também sujeita à redução e base de cálculo de forma que a carga tributária corresponda a 8,80%, o contribuinte incluirá na técnica de cálculo por dentro a carga de 8,80% e não o valor de 12% referente à alíquota. Reproduzimos, a seguir, o exemplo produzido pelo fisco paulista:  

“8.  No entanto, o dispositivo em evidência fixa que a base de cálculo do ICMS fica reduzida, de forma que a carga tributária final incidente corresponda a 8,80%. Essa previsão equivale, em termos práticos, à aplicação da alíquota de 8,80%. Se assim fosse, considerando o mesmo exemplo, lembrando, observado o item 5 precedente, o ICMS seria de R$ 9,65.”

Valor do produto com o ICMS

Valor do produto sem oICMS  =  R$100,00  =  R$ 100,00  =  R$ 109,65

1 - alíquota               1 -  8,80            0,912

100

Valor do ICMS  = Base de cálculo do ICMS (R$ 109,65) x alíquota (8,80%) =  R$ 9,65

9.  Uma vez que a norma em pauta determina que a base de cálculo do ICMS fica reduzida, de forma que a carga tributária final incidente corresponda a 8,80%, e não a aplicação pura e simples da alíquota de 8,80%, o valor da base de cálculo reduzida pode ser obtido mediante aplicação da seguinte fórmula:

Alíquota de 12%

Valor da base de cálculo reduzida  = 

Valor do ICMS  =  R$ 9,65  =  R$ 9,65  =  R$ 80,42
alíquota 12             0,12
                             100           100

Portanto:

Valor do ICMS  = Valor da base de cálculo reduzida (R$ 80,42) x alíquota (12%) =  R$ 9,65

Conclui-se que é admitida a aplicação do benefício da redução de base de cálculo na operação de importação, desde que a previsão legal contenha as seguintes expressões: “operação interna”, “operações internas” e “nas operações”. Além disso, o contribuinte tem que observar que, para efeitos de cálculo do ICMS devido, será incluído no valor da mercadoria o valor correspondente à carga tributária e não o valor correspondente à alíquota do ICMS.

José A. Fogaça Neto

Consultor - Área IPI, ICMS ISS e Outros