Serviço de Transporte intermunicipal sob fretamento contínuo e o ICMS/SP

Na legislação do ICMS do Estado de São de Paulo, poucas são as vezes que dispõe sobre fretamento contínuo, como o artigo 78 do Anexo I do Decreto nº 45.490/2000 e o art. 33 da Portaria CAT nº 28/2002, ambos tratam sobre a isenção do ICMS no serviço de transporte metropolitano e os requisitos para sua aplicação, respectivamente.

Importante lembrar que, assim como os demais ramos do direito, o tributário é autônomo e, segundo o art. 110 da Lei nº 5.172/1966 (Código Tributário Nacional) esclarece, não cabe à lei tributária alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados. Portanto, os conceitos dispostos nas outras áreas do direito devem ser respeitados nos seus limites.

Como a legislação tributária, inclusive do ICMS, não conceitua serviço de transporte realizado sob fretamento, para entendermos um pouco sobre assunto, tem-se que extrair o conceito de legislações esparsas, como Resoluções da ANTT (Agência Nacional de Transportes Terrestres), e o Decreto nº 29.912/1989 (Regulamento do Serviço Intermunicipal de Transporte Coletivo de passageiros sob fretamento do Estado de São Paulo).

O serviço intermunicipal de transporte coletivo de passageiros sob fretamento, que se encontra conceituado no art. 4º do Decreto nº 29.912/1989, traz a seguinte redação: “serviço de transporte intermunicipal coletivo de passageiros sob fretamento é aquele destinado à condução de pessoas, sem cobrança individual de passagem, não podendo assumir, caráter de serviço aberto ao público”.

O Decreto também conceitua e faz a distinção entre os serviços de fretamento contínuo e de fretamento eventual. De acordo com o texto normativo:

“Art. 7º. Fretamento contínuo é o serviço de transporte de passageiros prestado a pessoa jurídica, mediante contrato escrito, para um determinado número de viagens, destinado ao transporte de usuários definidos, que se qualificam por manterem vínculo específico com a contratante para desempenho de sua atividade.

§ 1º. Poderá também contratar fretamento contínuo instituição de ensino ou agremiação estudantil legalmente constituída, para transporte de seus alunos ou associados.

Artigo 8º - Fretamento eventual é o serviço prestado a um cliente ou a um grupo de pessoas, mediante contrato escrito, para uma viagem”.

A partir deste ponto, verifica-se o reflexo nas obrigações principais e acessórias, pois o ICMS incide nas prestações de serviço de transporte intermunicipais e interestaduais, independentemente se o serviço é contratado individualmente pelas pessoas físicas (empregados ou estudantes) ou pessoa jurídica para transportar estas mesmas pessoas.

Em relação ao fretamento contínuo, o fisco paulista já se manifestou, em outras ocasiões, no sentido de que sua definição, para os fins do ICMS, é a mesma disciplinada pelas normas estaduais. Dessa forma, em regra, fretamento contínuo é o serviço de transporte de passageiro prestado à pessoa jurídica, mediante contrato escrito, que, além de obedecer a todos os demais requisitos estabelecidos na legislação, prevê a realização de um determinado número de viagens, com usuários definidos e com destino único.

Tem-se o fato concreto para que seja cobrado o ICMS do transportador, de acordo com o art. 2º, X do RICMS/SP, mas não é apenas pelo fato do motorista ligar o motor do ônibus ou assinar o contrato de prestação de serviço que ocorre fato gerador. Para que aconteça o fato gerador do ICMS, o veículo deve estar com as pessoas embarcadas, ou seja, o fato gerador ocorre com o início da prestação.

A alíquota do ICMS para prestações de serviços de transporte intermunicipais é de 12%, conforme o art. 54 do RICMS/SP, inclusive para o transporte realizado sob fretamento contínuo.

Em se tratando de serviço de transporte, deve-se determinar precisamente qual é o local de início da prestação, considerando o local de embarque dos passageiros, do local de término da prestação de serviço. Para incidência do ICMS, devem ser Municípios distintos, inclusive no fretamento contínuo.

Há previsão, no Estado de São Paulo, do prestador de serviço de transporte sob fretamento contínuo se beneficiar da isenção do ICMS do art. 78 do Anexo I do RICMS/SP, quando este serviço for realizado para estudantes ou trabalhadores em área metropolitana.

Para que tal isenção seja reconhecida pela Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo, além de realizar o transporte intermunicipal de estudantes ou trabalhadores, deve-se observar os requisitos do art. 33 da Portaria CAT nº 28/2002, o interessado deverá manter os documentos necessários que comprovem o preenchimento desses requisitos em seu estabelecimento à disposição do fisco, observado o prazo estabelecido no artigo 202 do RICMS/SP:

Observe-se que, para fins de fruição da isenção do art. 78 do Anexo I do RICMS/SP, a prestação de serviço de transporte deve, cumulativamente, atender a três requisitos básicos: (a) ser relativa a transporte de estudantes ou trabalhadores; (b) ser efetuada sob fretamento contínuo; e (c) ser realizada dentro de região metropolitana.

Portanto, o prestador de serviço de transporte de passageiros, tanto do Regime Periódico de Apuração (RPA) como o optante pelo Simples Nacional, são obrigados à emissão do documento fiscal correspondente, identificado como Conhecimento de Transporte Eletrônico para Outros Serviços (CT-e OS), modelo 67, em substituição à nota fiscal de Serviço de Transporte, modelo 7, desde 02.10.2017.

O CT-e-OS deverá ser emitido para a empresa contratante para transportar seus estudantes ou empregados. Como, nos arts. 4º e 7º do Decreto nº 29.912/1989, o tomador do serviço é a pessoa jurídica e não cada pessoa transportada, é possível entender que a emissão do CT-e-OS será antes do início dos transportes se iniciarem, e não haverá a necessidade de emitir um CT-e-OS para cada viagem.

No entanto, não há regra própria sobre dispensa da emissão do CT-e-OS para cada início de viagem, devendo ser consultado o fisco paulista formalmente para obter esclarecimento sobre a emissão do documento fiscal no serviço de transporte realizado sob fretamento contínuo.

Fábio Martins Lopes

Consultor - Área IPI, ICMS ISS e Outros